海外で税金を払ったのだから、日本ではもう払わなくてよい。そう考えたくなりますが、国境を越える所得の課税は、それほど単純ではありません。日本に住む方や日本の会社が海外で所得を得ると、その所得に外国と日本の双方が課税することがあります。

ここで重要になるのが、租税条約と外国税額控除です。条約があることと、二重課税が自動的に消えることは同じではありません。本記事では、同じ人・同じ会社の所得に二つの国が課税する場面を中心に、どの段階で何を調整するのかを整理します。

なぜ、一つの所得に二つの国が課税するのでしょうか

例えば、日本法人が外国の支店で事業を行い、利益を得たとします。その外国から見れば「国内で行った事業の利益」です。一方、日本から見れば「日本法人が得た利益」です。所得が生まれた国の課税と、所得を得た者の居住地国の課税が重なるわけです。

これは、一方が必ず間違った課税をしているという意味ではありません。それぞれの国の国内法上、課税対象となっていても不思議ではないため、その重なりを調整する仕組みが必要になります。海外子会社は親会社と別の納税者なので、まずは同じ法人の外国支店を例にすると理解しやすくなります。

租税条約と外国税額控除は、組み合わせて働きます

租税条約は、どちらの国がどの所得に課税できるか、源泉地国の税率をどこまで認めるか、居住地国が二重課税をどう除去するかなどを定めます。条約によって、外国での課税が免除される場合もあれば、外国と日本の双方で課税したうえで税額控除により調整する場合もあります。

つまり、外国税額控除は租税条約とは無関係な別制度というわけでも、条約さえあれば不要になる制度というわけでもありません。条約で救済の枠組みを定め、その具体的な計算や申告を国内法で実施するという関係があります。日本では条約がない国の税でも、国内法上の要件を満たせば外国税額控除の対象になり得ます。

条約の基本は「租税条約とは」、国ごとの条約を調べる入口は世界の租税条約をご参照ください。実際の適用では、該当条約の本文・議定書・適用時期まで確認する必要があります。

「経費にする」と「税金から引く」は違います

外国税額控除の大切な点は、所得からではなく、計算した日本の税額から差し引くことです。仕組みだけを見るために、ある所得に対する日本の税額が30、外国での適法な税額が10、控除限度額も十分にあると仮定します。

これに対し、外国税10を経費として所得から引く方法では、税率を仮に30％とすれば、日本の税額が減るのは3です。同じ「引く」でも効果は異なります。外国税額控除を受ける税について、さらに必要経費・損金にも入れて二重に差し引くことはできません。

外国で払った分を、日本が全額負担する制度ではありません

日本の外国税額控除には、国外所得に対応する日本の税額を基礎とする控除限度額があります。基本的な発想は、日本がその国外所得に課している税額の範囲で、日本側の課税を譲るということです。

先ほどとは逆に、日本で計算される税額と控除限度額を30、外国税を40と仮定すると、その年の日本の税額から引けるのは30までです。外国で多く払った残り10を、日本がそのまま現金で返す仕組みではありません。

実務では所得の範囲、費用の配分、損失、税額が確定する時期などが両国で異なります。そのため「外国の税率と日本の税率の高い方だけを払えば終わり」とも言い切れません。法人と個人では計算や対象税の取扱いが異なり、個人には復興特別所得税・住民税、法人には地方法人税・地方税の調整も関係します。

基本用語は「外国税額控除とは」、計算の入口は「控除限度額とは」に整理しています。

「限度額を超えた税」と「最初から対象外の税」を分けます

控除できない理由は、一種類ではありません。所得に対する税ではないもの、罰金・加算税に相当するものなどは、所得税・法人税の外国税額控除では対象にならないことがあります。外国の付加価値税や不動産保有に対する税を、所得に対する税と一括りにすることもできません。

もう一つ重要なのが、租税条約で認められる額を超えて徴収された部分です。例えば、ある支払の外国税率が国内法上20％でも、条約の要件を満たせば10％となるとします。20％を徴収されたからといって、全額を日本の外国税額控除に回せるとは限りません。条約上の限度を超える部分は対象外となるため、現地での還付手続を検討します。

この場合の10％・20％は説明用です。実際の税率は所得の種類、相手国、持株関係、受益者や条約特典の要件によって変わります。日本の確定申告まで何もしないより、支払前に条約の軽減手続を確認する方が、資金繰りにも役立ちます。

年をまたぐ調整と、資料の保存が重要です

個人・法人とも、一定の要件の下で、過去3年の控除余裕額や控除限度超過額を利用する仕組みがあります。ただし、「何年か待てば必ず全額使える」という制度ではありません。必要な申告書・明細や各年の記録を整えておくことが前提になります。詳細は外国税額の繰越控除の記事をご参照ください。

実際に手元に置きたいのは、所得の明細、外国の申告書や納税証明、源泉徴収の明細、契約書、条約適用の書類などです。銀行口座に入った手取額だけでは、税引前の所得と外国税を分けられません。後から外国税が還付・減額された場合も、日本側の調整が必要になることがあります。

国際比較――日本だけの仕組みではありません

米国にもForeign Tax Creditがあります。IRSは、外国で法律上負担すべき所得税等であることや、限度額の存在を説明しています。シンガポールのIRASも、法人向けに条約に基づくDouble Tax Reliefと、一方的に認めるUnilateral Tax Creditを案内しています。名称や細かな計算は違っても、外国で払った所得課税と自国の課税を調整する考え方は共通しています。

ただし、国外所得を一定の条件で免除する国もあり、「外国税額控除がある国なら全部同じ」ではありません。日本でも外国子会社の配当には、一定の場合に95％を益金に算入しない別の仕組みがあります。誰が得た、どの所得なのかを確かめることが、制度を選ぶ出発点です。

二重課税を避けるには、申告前より取引前です

外国税額控除は、海外での課税があれば自動で全額を取り戻せる制度ではありません。それでも、国際的二重課税を調整するうえで欠かせない仕組みです。取引前に条約を確認し、支払時に税引前の金額と外国税の証拠を残し、申告時に控除対象・限度額・繰越しを確認する。この順序で考えると、救済を受けられるはずなのに資料不足で難しくなる事態を減らせます。

次に海外子会社を考える際は、「子会社が払った税を親会社でそのまま引けるのか」という別の問題が出てきます。子会社の利益を配当前に日本で合算する制度と、配当を受け取った時の制度を、分けて理解する必要があります。

主な根拠・参考資料

• 所得税法95条・46条、法人税法69条・41条、関連する施行令。
• 国税庁「居住者に係る外国税額控除」
• 財務省「国際的な二重課税排除方式に関する資料」・租税条約に関する資料
• 国税庁「法人税基本通達・外国法人税の控除」
• 米国IRS「Foreign tax credit」・控除限度額の説明
• シンガポールIRAS「Foreign Tax Credit」