2026.08.28

経済活動基準とは

外国子会社合算税制（タックスヘイブン対策税制）は、内国法人が持分等を有する外国関係会社のうち、実体を伴わない会社の所得などを内国法人の所得とみなして合算課税する制度です。経済活動基準とは、その合算対象となる「対象外国関係会社」に該当するかどうかを判定する4つの要件（事業基準・実体基準・管理支配基準・非関連者基準又は所在地国基準）の総称です。かつて「適用除外基準（適用除外要件）」と呼ばれていた基準が、名称を変えて引き継がれたものです。

なお、外国関係会社（内国法人等が50％超の持分等を有する外国法人など）が「特定外国関係会社」または「対象外国関係会社」に当たると、会社単位の合算課税の対象になります。この2区分の全体像は別記事に譲り、ここでは対象外国関係会社の判定基準である経済活動基準に絞って説明します。

論理構造：満たせば除外、1つでも欠ければ合算

租税特別措置法第六十六条の六第2項第3号は、対象外国関係会社を「次に掲げる要件のいずれかに該当しない外国関係会社（特定外国関係会社に該当するものを除く。）」と定義しています。つまり、イ・ロ・ハの要件をすべて満たして初めて対象外国関係会社に該当せず、会社単位の合算課税を免れます。逆に言えば、イ・ロ・ハのうち1つでも満たさない要件があれば、その外国関係会社は対象外国関係会社に該当し、会社単位で合算されます。「該当しない」という条文の否定の向きを取り違えないことが、この基準を読むうえで最も重要な点です。

条文はイ・ロ・ハの3つ、実務では4基準と数える

条文（同号）は要件をイ・ロ・ハの3つに分けています。しかし実務上は「4基準」と呼ばれるのが通例で、これは条文のロが次の2つの内容を一文にまとめているためです。

イ事業基準：株式等・債券の保有、工業所有権等の権利の提供、船舶・航空機の貸付けを主たる事業としていないこと。ただし、（1）政令で定める要件を満たす統括会社、（2）外国金融子会社等に該当する持株会社、（3）役員又は使用人が本店所在地国で貸付業務に通常必要な業務の全てに従事する等の要件を満たす航空機貸付けは、除外類型として事業基準を満たすものとされます。
ロ実体基準／管理支配基準：本店所在地国において主たる事業（統括会社は統括業務、金融子会社等は政令で定める経営管理）を行うに必要な事務所・店舗・工場その他の固定施設を有していること（実体基準）、かつ、本店所在地国において事業の管理・支配・運営を自ら行っていること（管理支配基準）。1文で2基準を規定しています。
ハ非関連者基準又は所在地国基準：主たる事業が卸売業、銀行業、信託業、金融商品取引業、保険業、水運業、航空運送業又は物品賃貸業（航空機の貸付けを主たる事業とするものに限る）であれば、主として関連者以外の者との間で事業を行っていること（非関連者基準）。これら以外の事業であれば、主として本店所在地国において事業を行っていること（所在地国基準）。適用される基準は主たる事業の種類で自動的に決まり、選べません。

特定外国関係会社が優先する

対象外国関係会社の定義自体が「特定外国関係会社に該当するものを除く」としているため、経済活動基準の4要件をすべて満たしていても、その外国関係会社が特定外国関係会社に該当すれば、そちらが優先し、会社単位の合算課税の対象になります。特定外国関係会社は第2項第2号でイ〜ニの4類型が定められています。イは固定施設の保有や本店所在地国での管理・支配などの(1)〜(5)のいずれにも該当しないもの（ペーパーカンパニー）、ロは受動的所得等の割合が高いもの（キャッシュボックス）、ハは保険業に関する非関連者等収入保険料等の要件のいずれにも該当するもの、ニは財務大臣が指定する国又は地域に本店等を有するものです。

満たさなくても救われる場合：租税負担割合による適用免除

対象外国関係会社に該当しても、その事業年度の租税負担割合が20％以上であれば、第7項の規定により会社単位の合算課税（第1項）は適用されません（特定外国関係会社の場合は27％以上）。経済活動基準の判定と租税負担割合による適用免除は、別建ての2段階の判定です。

逆に、4基準をすべて満たしても合算リスクがゼロになるわけではありません。配当・利子・使用料などの受動的所得に限って合算する部分合算課税の対象（部分対象外国関係会社）になり得ます（第8項以下。詳細は別稿）。

実務上の注意

イ・ロ・ハへの該当性を判定するために必要な書類・資料の提示又は提出を税務署等から求められることがあり、期間内に提示・提出がない場合はイ・ロ・ハの要件に該当しないもの、すなわち対象外国関係会社に該当するものと推定されます（第4項）。固定施設の有無や管理支配の実態、非関連者との取引割合の具体的な判定基準の多くは政令に委任されており、条文上は「政令で定める」とのみ規定されています。政令の中身は本稿の対象外です。