海外子会社からの配当は95%が益金不算入。その前提が崩れる場面があります。支払った子会社の側で、その配当が損金になっているときです。

原則（法人税法23条の2第1項）

内国法人が外国子会社（当該内国法人が保有しているその株式又は出資の数又は金額がその発行済株式又は出資（その有する自己の株式又は出資を除く。）の総数又は総額の百分の二十五以上に相当する数又は金額となつていることその他の政令で定める要件を備えている外国法人をいう。……）から受ける……剰余金の配当等の額……から当該剰余金の配当等の額に係る費用の額に相当するものとして政令で定めるところにより計算した金額を控除した金額は、その内国法人の各事業年度の所得の金額の計算上、益金の額に算入しない。

条文に「95%」という数字はありません。「費用の額に相当するものとして政令で定めるところにより計算した金額」を控除する、という書き方です。その政令が5%と定めているため、結果として95%不算入になります。

分母の括弧書きに注意してください。「その有する自己の株式又は出資を除く」。子会社が自己株式を持っていれば分母が変わります。

適用しない場合（同2項）

前項の規定は、次に掲げる剰余金の配当等の額については、適用しない。

一 内国法人が外国子会社から受ける剰余金の配当等の額で、その剰余金の配当等の額の全部又は一部が当該外国子会社の本店又は主たる事務所の所在する国又は地域の法令において当該外国子会社の所得の金額の計算上損金の額に算入することとされている剰余金の配当等の額に該当する場合におけるその剰余金の配当等の額

二 （……予定されていた事由に基因する一定の配当等の額）

1号がいわゆる損金算入配当です。

「全部又は一部」で入口が開き、効果は「その剰余金の配当等の額」に及びます。一部でも損金算入されていれば、原則として配当の全額が益金不算入の対象から外れます。一部だけ外れるのではありません。

なぜこうなっているか。支払側で損金算入され、受取側で益金不算入なら、その所得はどこの国でも課税されません。それを塞ぐ規定です。

一部だけ外す道がある（同3項）

内国法人が外国子会社から受ける剰余金の配当等の額で、その剰余金の配当等の額の一部が当該外国子会社の所得の金額の計算上損金の額に算入されたものである場合には、前項（第一号に係る部分に限る。）の規定にかかわらず、その受ける剰余金の配当等の額のうちその損金の額に算入された部分の金額として政令で定める金額（……「損金算入対応受取配当等の額」という。）をもつて、同号に掲げる剰余金の配当等の額とすることができる。

「することができる」です。選択です。

3項を使えば、損金算入された部分だけを2項1号の対象とし、残りは95%不算入を維持できます。

3項は「一部が損金算入された場合」の規定です。全部が損金算入されている場合には、そもそも分けようがありません。

後で損金算入額が増えたとき（同4項）

……前項の規定の適用を受けた場合において、当該剰余金の配当等の額を受けた日の属する事業年度後の各事業年度において損金算入対応受取配当等の額が増額されたときは、第二項第一号に掲げる剰余金の配当等の額は、……その増額された後の損金算入対応受取配当等の額として政令で定める金額とする。

現地で更正を受けて損金算入額が増えると、日本側の扱いも動きます。3項を使った場合、その後の現地の税務調査の結果が日本の申告に跳ね返る構造です。

手続要件が2つある

1項と3項で、要件が別々に置かれています。

1項の要件（5項）

第一項の規定は、確定申告書、修正申告書又は更正請求書に益金の額に算入されない剰余金の配当等の額及びその計算に関する明細を記載した書類の添付があり、かつ、財務省令で定める書類を保存している場合に限り、適用する。この場合において、同項の規定により益金の額に算入されない金額は、当該金額として記載された金額を限度とする。

添付と保存の両方です。そして記載額が上限です。

ただし救済があります（6項）。書類の保存がない場合でも、税務署長がやむを得ない事情があると認めるときは、その金額につき1項を適用することができる。「添付」ではなく「保存」についての救済です。

3項の要件（7項）

第三項の規定は、……確定申告書、修正申告書又は更正請求書に同項の規定の適用を受けようとする旨並びに損金算入対応受取配当等の額及びその計算に関する明細を記載した書類の添付があり、かつ、外国子会社の所得の金額の計算上損金の額に算入された剰余金の配当等の額を明らかにする書類その他の財務省令で定める書類を保存している場合に限り、適用する。

3項には6項のような救済規定がありません。そして「適用を受けようとする旨」の記載が要ります。選択規定なので、選んだことを申告書に書く必要があります。

実務で迷いが生じるところ

• 持株割合25%の判定はいつか。政令が定める要件（保有期間を含む）を確認してください
• 95%はどこに書いてあるのか。条文ではなく政令です
• 配当の一部だけ現地で損金算入された。2項1号だけなら全額が対象外。3項を選べば損金算入部分だけです
• 3項を使うには何が要るか。7項の申告書記載（適用を受けようとする旨を含む）と書類の保存です
• 現地で更正を受けて損金算入額が増えた。4項により、増額後の金額になります
• 書類の保存を失念した。1項には6項の救済がありますが、3項にはありません

海外子会社の所在地国が配当損金算入制度を持っているかは、配当を決める前に確認する事項です。ハイブリッド・ミスマッチを塞ぐ規定なので、一部でも該当すると扱いが大きく変わります。海外子会社からの配当をご検討中であれば、現地の税務上の取扱いの確認からご相談ください。

根拠条文

• 法人税法第23条の2（外国子会社から受ける配当等の益金不算入）第1項〜第8項
• 法人税法第23条第1項第1号
• 租税特別措置法第66条の8第2項・第3項（特定課税対象金額がある場合の調整）

外国子会社の要件を定める政令（保有割合・保有期間）、費用の額の計算方法を定める政令、2項2号の細目、財務省令が定める書類の内容は本稿では扱っていません。個別の判定には現地の税務上の取扱いの確認が必要です。