本稿は、組織再編の各類型について、資産の譲渡・引継ぎ・評価に関する条文の配置を整理する入門です。各類型の適格要件と欠損金の引継ぎは、それぞれ別に確認する論点です。

条文の定義

組織再編税制の出発点になる条文は、法人税法62条です。合併や分割で資産や負債が別の法人に移るとき、税務上どう扱うかを定めています。

内国法人が合併又は分割により合併法人又は分割承継法人にその有する資産又は負債の移転をしたときは、当該合併法人又は分割承継法人に当該移転をした資産及び負債の当該合併又は分割の時の価額による譲渡をしたものとして、当該内国法人の各事業年度の所得の金額を計算する。

平たく言うと、合併や分割で資産や負債を相手方の法人に移すと、時価で売ったものとして扱われ、そこに含まれていた利益や損失が課税所得に反映されるということです。これが組織再編税制の原則の姿になります。適格に該当する場合には、この原則に代わって帳簿価額を引き継ぐ扱いになります。適格かどうかの判定は類型ごとに別の条文に定められています。なお、非適格であっても、完全支配関係内の譲渡損益調整など別の規定が適用される場合があります。

骨格

組織再編には合併・分割・現物出資・現物分配・株式交換・株式移転などの類型がありますが、根拠となる条文の構造には共通した型があります。まず原則として時価による譲渡を定める条文があり、次にその類型が適格に該当する場合の例外として帳簿価額による引継ぎ・譲渡を定める条文が続きます。株式交換・株式移転だけは資産そのものを移す仕組みではないため、時価評価という別の切り口の条文が置かれています。次の表は、各類型の原則と例外、そして適格の定義そのものがどの条文に置かれているかをまとめたものです。

なぜ原則は時価とされているのか

合併や分割で資産や負債を渡す法人については、法人税法62条が、移した資産や負債を時価で譲渡したものとみなし、そこで生じた利益や損失をその事業年度の所得の計算に反映させると定めています。株式交換・株式移転についても、資産そのものは動きませんが、法人税法62条の9が、完全子法人となる法人の資産について時価評価損益を計上する形で、時価による課税を及ぼしています。

適格に該当するとなぜ帳簿価額でよいのか

合併・分割・現物出資・現物分配のいずれについても、適格に該当する場合は、資産や負債を帳簿価額で引き継ぐ、または帳簿価額で譲渡したものとして計算します。この適格に該当するかどうかは、それぞれ法人税法2条の各号に定める要件で判定されます。合併について、この適格に該当するための具体的な要件は別記事（適格合併の要件）で扱っています。

株式交換・株式移転はなぜ他の類型と扱いが違うのか

合併・分割・現物出資・現物分配では、資産そのものが別の法人に移ります。これに対して株式交換・株式移転では、親法人と子法人の株式の持ち方が変わるだけで、子法人が持つ資産は子法人にそのまま残ります。そこで法人税法は、資産の譲渡ではなく、子法人が持つ資産の評価という切り口を使っています。法人税法62条の9は、適格株式交換等・適格株式移転に該当するものと、株式交換又は株式移転の直前に完全支配関係があった場合のものを除いた株式交換等・株式移転（同条は「非適格株式交換等」と呼んでいます）について、子法人が持つ時価評価資産の評価損益を計上すると定めています。株式交換・株式移転それぞれの要件や違いは別記事（株式交換・株式移転）You can check with.

現物分配はどう位置づけられるのか

現物分配は、金銭以外の資産を配当や残余財産の分配として株主に渡す場面です。このうち残余財産の全部の分配又は引渡しについて、法人税法62条の5は、原則として残余財産の確定時の時価による譲渡をしたものとして計算すると定め、適格現物分配または適格株式分配に該当する場合は、直前の帳簿価額による譲渡をしたものとして計算すると定めています。適格現物分配によって資産を受け取った側では、その移転で生じる収益を益金に算入しないという取り扱いも、同じ条文に置かれています。

実務で迷いが生じるところ

• 組織再編そのものが適格に該当しても、繰越欠損金を引き継げるかどうか、引き継いだ後に使えるかどうかは別の条文で判断します。詳しくは別記事（繰越欠損金の引継ぎと制限）Please check this.
• 分割には分割型分割と分社型分割の区分があり、根拠となる条文が法人税法62条の2と62条の3に分かれています。
• 法人税法62条の9は「株式交換等又は株式移転」と書き分けており、株式交換等と株式移転は並列の別の言葉として使われています。
• 資産や負債を時価で譲渡したとみなす場面と、帳簿価額で引き継いだとみなす場面が、類型ごとに違う条文に置かれています。
• 適格かどうかは、この記事に書いた骨格だけでは判定できません。各類型の適格要件を定めた条文まで確認する必要があります。
• 現物分配には、適格現物分配のほかに適格株式分配という区分もあり、同じ条文の中で扱いが分かれています。

完全支配関係内の非適格合併には、別の調整があります

非適格合併であっても、含み益に必ずその場で課税されるとは限りません。完全支配関係にある内国法人（いずれも普通法人又は協同組合等）間で、法人税法61条の11の「譲渡損益調整資産」が移転する場合には、同条1項により譲渡利益額を損金に、譲渡損失額を益金に算入する調整があります。同条7項は、合併法人の取得価額からその譲渡利益額を除き、又は譲渡損失額を加えると定めています。

対象は政令の除外に該当しない一定の資産に限られます。例えば、完全支配関係内の非適格合併で対象の土地を移すときは、この調整を検討します。これは適格合併とは別の規定であり、すべての資産・負債を一律に帳簿価額で引き継ぐ説明に置き換えることはできません。

根拠条文

• 法人税法 第62条第1項（合併及び分割による資産等の時価による譲渡）
• 法人税法 第62条の2第1項（適格合併による資産等の帳簿価額引継ぎ）
• 法人税法 第62条の2第2項（適格分割型分割による資産等の帳簿価額引継ぎ）
• 法人税法 第62条の3第1項（適格分社型分割による資産等の帳簿価額譲渡）
• 法人税法 第62条の4第1項（適格現物出資による資産等の帳簿価額譲渡）
• 法人税法 第62条の5第1項（現物分配による資産の譲渡・原則）
• 法人税法 第62条の5第3項（適格現物分配・適格株式分配による資産の帳簿価額譲渡）
• 法人税法 第62条の5第4項（適格現物分配により受けた収益の益金不算入）
• 法人税法 第62条の9第1項（非適格株式交換等に係る株式交換完全子法人等の有する資産の時価評価損益）
• 法人税法 第62条の9第2項
• 法人税法 第2条第12号の8（適格合併の定義）
• 法人税法 第2条第12号の11（適格分割の定義）
• 法人税法 第2条第12号の14（適格現物出資の定義）
• 法人税法 第2条第12号の15（適格現物分配の定義）
• 法人税法 第2条第12号の17（適格株式交換等の定義）